Bazele impozitării trusturilor din UK: Discretionary, IIP, Bare Trusts (2025/26)

Ce este un trust?

Un trust separă proprietatea juridică asupra bunurilor de folosința sa efectivă. Trei roluri sunt esențiale:

• Settlor-ul — persoana care creează trustul transferând active în el. Un trust poate fi creat printr-o declarație în timpul vieții (o settlement) sau printr-un testament (un will trust).
• Trustee-ii — de obicei doi sau mai mulți indivizi (sau un trustee corporativ) care dețin titlul juridic asupra activelor trustului și au obligații fiduciare față de beneficiari. Trustee-ii sunt răspunzători solidar pentru impozitul trustului.
• Beneficiarii — cei în beneficiul cărora sunt deținute activele. Aceștia pot avea un drept fix (de ex. dreptul la venit pe viață), un drept absolut (capital și venit direct), sau pot fi membri ai unei clase discretionary fără o cotă fixă.

Din punct de vedere fiscal, trustee-ii sunt tratați ca o singură persoană noțională, separată de settlor și de beneficiari. Au propriul UTR, depun propria declarație SA900 Trust and Estate Tax Return și plătesc impozit în nume propriu — chiar dacă dețin banii pentru altcineva. Această noțiune unică este ceea ce face din „impozitarea trusturilor" un subiect distinct de „impozitarea personală".

Cele cinci tipuri comune de trust

Alte două tipuri specializate apar în practică. Un Vulnerable Beneficiary Trust(pentru o persoană cu dizabilități sau un minor rămas orfan) poate opta pentru tratamentul de „beneficiar vulnerabil", care reduce impozitul trustului la ceea ce ar fi plătit beneficiarul individual. Un Accumulation & Maintenance trust (creat înainte de 22 martie 2006) era un vehicul popular pentru nepoți; cele noi intră acum în relevant property regime, dar A&M trusts vechi mai pot exista și urmează reguli tranzitorii.

Impozitul pe venit pentru trusturi

Regimul impozitului pe venit depinde în întregime de tipul trustului.

Discretionary trusts

Trustee-ii plătesc rata trustului: 45% pe venitul non-dividend și 39,35% pe venitul din dividende. Există o mică bandă cu rată standard (în prezent £500), pe care venitul este impozitat la 20% / 10,75% — menită să evite un impozit disproporționat pentru trusturile foarte mici. Tot ce depășește banda de £500 trece la rata trustului.

Când trustee-ii plătesc venit unui beneficiar, distribuția este tratată ca fiind deja suportat un impozit de 45%. Trustee-ii dau beneficiarului un formular R185care certifică suma brută și creditul de 45%. Un beneficiar cu rată de bază poate recupera o parte din credit deoarece rata sa personală (20%) este mai mică decât 45%; un beneficiar cu rată superioară (40%) poate recupera marja de 5%; un beneficiar cu rata suplimentară de 45% nu mai are nicio obligație și nicio recuperare.

Interest in Possession (IIP) trusts

Trustee-ii plătesc doar rata de bază (20% non-dividend, 10,75% dividende). Motivul este că venitul aparține automat beneficiarului viager — acesta are un drept imediat la el din momentul în care apare, indiferent dacă trustee-ii îl plătesc fizic sau nu. Beneficiarul viager declară venitul brut pe formularul SA100 și folosește creditul de trust de 20%/10,75% ca plată în avans; un beneficiar viager cu rată superioară sau suplimentară completează personal diferența.

Bare trusts

Fără impozit la nivel de trust. Beneficiarul este tratat ca proprietar al activelor, venitul merge pe propria declarație fiscală personală, iar acesta folosește propria alocație personală și propriile benzi de rată. Acest lucru face ca bare trusts să fie atractive pentru părinți/bunici care alocă active copiilor adulți în sume modeste — cu excepția cazului în care regula „parental settlement" reatribuie venitul peste £100 pe an înapoi unui părinte settlor al unui copil minor necăsătorit.

Impozitul pe câștigurile de capital pentru trusturi

Trustee-ii plătesc CGT pe câștigurile realizate de trust. Două reguli domină:

• Jumătate din suma anuală scutită. Trustee-ii primesc jumătate din AEA individuală. Pentru 2025/26, AEA individuală este £3.000, deci un trust primește £1.500. Dacă settlor-ul a creat mai multe trusturi, cele £1.500 se împart egal între ele — până la un prag minim de £300 fiecare acolo unde există cinci sau mai multe trusturi înrudite.
• Rată unică de 24%. Din 30 octombrie 2024, atât proprietățile rezidențiale, cât și celelalte active impozabile sunt taxate la 24% pentru trustee (distincția anterioară 28% rezidențial / 20% altele a dispărut). Nu există un echivalent al tranșei personale de 18% de care beneficiază persoanele fizice.

Facilitatea gift hold-over este adesea folosită pentru a „bloca" baza de cost atunci când activele trec de la settlor la un relevant-property trust, amânând CGT până când trustee-ii înșiși le înstrăinează. Invers, când capitalul iese dintr-un trust către un beneficiar, hold-over poate din nou amâna înstrăinarea noțională a trustee-ilor (s.260 TCGA 1992 pentru relevant property trusts).

Impozitul pe succesiune: taxa aniversară de 10 ani (periodică)

Majoritatea discretionary trusts și IIP trusts create după 2006 se află în relevant property regime. Regula de titlu: la fiecare 10 ani de la creare, HMRC evaluează activele trustului și percepe o taxă IHT de până la 6%. Rata efectivă este rareori cifra de titlu de 6%, din cauza modului în care funcționează calculul:

1. Se ia valoarea activelor trustului la data aniversării.
2. Se adaugă orice transferuri impozabile anterioare ale settlor-ului în cei 7 ani dinaintea creării trustului („totalul cumulativ").
3. Se aplică nil-rate band (în prezent £325.000) asupra acestei cifre combinate.
4. Se impozitează excedentul la rata IHT pe timpul vieții (20%) pentru a obține o factură fiscală noțională.
5. Se împarte la valoarea trustului și se înmulțește cu 30% pentru a obține rata efectivă.
6. Se aplică acea rată efectivă la valoarea trustului pentru a obține taxa reală la 10 ani.

Plafonul 30% × 20% = 6% explică cifra de titlu. Un trust a cărui valoare la aniversare este sub nil-rate band (și fără un total cumulativ anterior al settlor-ului) nu plătește nimic. Un trust de exact £1 milion, fără istoric anterior, plătește aproximativ 4% efectiv. De aici importanța monitorizării active a valorii față de nil-rate band.

Taxe de ieșire (exit charges)

Când capitalul iese din trust între aniversările de 10 ani (de obicei o distribuție către un beneficiar), se aplică o taxă de ieșire (proporțională). Rata este:

Pentru primii 10 ani (înainte de a avea loc vreo aniversare), se folosește un calcul special de pornire bazat pe nil-rate band la data creării trustului și valoarea transferată. Multe trusturi mici create în limita nil-rate band nu plătesc nicio taxă de ieșire în primul lor deceniu.

Settlor-interested trusts — anti-evitare

Dacă settlor-ul (sau soțul/soția ori partenerul civil al acestuia, sau, în anumite cazuri, copilul lor minor necăsătorit) poate beneficia de trust, trustul este settlor-interested. Regulile privind impozitul pe venit de la ITTOIA 2005 s.624–632 și regulile CGT de la TCGA 1992 s.77 reatribuie apoi venitul și câștigurile trustului înapoi settlor-ului personal, impozabile la ratele sale marginale. Trustee-ii raportează în continuare și pot plăti în continuare impozit, dar settlor-ul primește un credit pentru impozitul deja plătit la nivel de trust.

Această regulă distruge majoritatea planificărilor de tip „împarte venitul". Un scenariu tipic: un contribuabil cu rata suplimentară de 45% creează un discretionary trust în care se numește pe sine și pe soțul/soția drept potențiali beneficiari. Trustul câștigă £50.000 de dobândă. Fără regula anti-evitare, trustee-ii ar plăti 45% și asta ar fi tot. Cu ea, cele £50.000 sunt tratate ca venit propriu al settlor-ului — acesta plătește 45% personal, iar cei 45% plătiți de trustee-i sunt creditați. Net: nicio economie.

Extensia „copil minor necăsătorit" înseamnă că părinții nu pot aloca ușor venit nici propriilor copii minori — în afara pragului de minimis de £100, tot venitul dintr-o parental settlement este impozitat pe părinte până când copilul împlinește 18 ani sau se căsătorește.

Excluded Property Trusts — reforma din aprilie 2025

Istoric, un settlor nedomiciliat în UK putea plasa active situate în afara UK într-un trust offshore, iar acele active rămâneau în afara ariei impozitului pe succesiune din UK la nesfârșit — chiar dacă settlor-ul devenea ulterior domiciliat în UK sau murea rezident în UK. Aceste „Excluded Property Trusts" (EPT) au fost o piatră de temelie a planificării non-dom timp de decenii.

Din 6 aprilie 2025, UK a trecut sistemul IHT de la o bază de domiciliu la o bază de rezidență. Noul test întreabă dacă settlor-ul este un rezident pe termen lung — în linii mari, rezident în UK cel puțin 10 din ultimii 20 de ani fiscali. Cât timp settlor-ul nu este rezident pe termen lung, trustul rămâne excluded property și scutit de IHT. Odată ce settlor-ul devine rezident pe termen lung, activele trustului intră în relevant property regime — se aplică taxe la 10 ani și taxe de ieșire — chiar dacă settlor-ul se află în afara UK la momentul respectiv.

Regulile tranzitorii se aplică EPT-urilor existente la 5 aprilie 2025: testul se aplică statutului de rezidență al settlor-ului începând cu acea dată. Nu există o „grandfathering" automată. Pentru trustee și settlori, pasul practic este determinarea statutului de „rezident pe termen lung" al settlor-ului an de an și tratarea trustului în consecință.

Exemplu lucrat — discretionary trust

Mecanismele R185 în practică

Formularul R185 (Trust Income) face legătura între poziția fiscală a trustului și cea a beneficiarului. Certificatul indică tipul de venit plătit (dividend, dobândă, venit din proprietate, altul), suma brută și impozitul deja contabilizat la nivel de trust. Beneficiarul atașează cifrele la declarația sa SA100 Self Assessment:

• Trust IIP / interes viager: credit de 20% (non-dividend) sau 10,75% (dividende). Beneficiarul completează diferența până la rata sa marginală.
• Discretionary trust: credit de 45% pe distribuție (tratat ca fiind suportat rata trustului). Un beneficiar cu rată de bază recuperează 25%, unul cu rată superioară 5%, unul cu rata suplimentară nimic.
• Bare trust: R185 nu este necesar — venitul este deja al beneficiarului.

Trustee-ii trebuie să păstreze un „tax pool" — o evidență a impozitului efectiv plătit de trust. Dacă distribuțiile dintr-un an depășesc tax pool-ul, trustee-ii plătesc suplimentar pentru a completa pool-ul, astfel încât creditul de 45% pe distribuție să fie finanțat complet. Acesta este cel mai adesea omis calcul în administrarea trustului; un credit nefinanțat declanșează o taxă asupra trustee-ilor.

Raportare — TRS și SA900

Se aplică două niveluri de raportare.

Trust Registration Service (TRS). Aproape orice trust express din UK trebuie să se înregistreze la HMRC TRS, indiferent dacă are sau nu o obligație fiscală. Înregistrarea trebuie să aibă loc în 90 de zile de la creare. Trustee-ii trebuie de asemenea să mențină registrul actualizat anual — confirmând sau corectând informațiile despre settlor, trustee, beneficiari și active. Există scutiri limitate pentru bare trusts pentru minori, will trusts lichidate în termen de doi ani, anumite trusturi de pensii și organizații caritabile înregistrate, dar regula implicită este „înregistrare".

Declarația SA900 Trust and Estate Tax Return. Trustee-ii trusturilor impozabile depun o declarație SA900 în fiecare an — 31 octombrie (pe hârtie) sau 31 ianuarie (online) după încheierea anului fiscal. Aceasta raportează impozitul pe venit, CGT și funcționarea tax pool-ului. SA900 este separată de declarațiile personale ale trustee-ilor și se depune sub UTR-ul propriu al trustului.

Unde găsiți manualele detaliate ale HMRC

Pentru detaliile tehnice din spatele tuturor celor de mai sus, HMRC publică manuale gratuite, căutabile:

• Trusts, Settlements and Estates Manual (TSEM) — calculul impozitului pe venit și CGT, settlor-interested trusts, trusturi cu interes viager.
• Inheritance Tax Manual (IHTM) — relevant property regime, taxe periodice, taxe de ieșire, excluded property (după aprilie 2025).
• Trust Registration Service Manual (TRSM) — domeniul de aplicare TRS, scutiri, mecanismele de înregistrare.
• Capital Gains Manual (CG) — reguli CGT specifice trusturilor, inclusiv facilitatea hold-over s.165/s.260.

Sinteză

Impozitarea trusturilor pare intimidantă, dar se reduce la câteva întrebări clare. Ce tip de trust este? determină regimul impozitului pe venit: 45%/39,35% pentru discretionary, 20%/10,75% pentru IIP, nimic la nivel de trust pentru bare. A beneficiat cineva settlor-interested? decide dacă venitul și câștigurile revin la settlor. Este în relevant property regime? spune dacă se aplică taxele IHT la 10 ani și de ieșire. Este settlor-ul rezident pe termen lung în UK? contează din aprilie 2025 chiar și pentru trusturile offshore. Și în orice caz, înregistrarea la TRS și depunerea SA900 nu sunt opționale. Pentru trusturi semnificative — mai ales transfrontaliere sau cu active substanțiale — un contabil specializat în trusturi sau un consultant calificat STEP este esențial.