Podstawy opodatkowania trustów w UK: Discretionary, IIP, Bare Trusts (2025/26)

Czym jest trust?

Trust rozdziela własność prawną majątku od jego faktycznego korzystania. Kluczowe są trzy role:

• Settlor — osoba, która tworzy trust, przekazując do niego aktywa. Trust można utworzyć oświadczeniem za życia (settlement) lub w testamencie (will trust).
• Trustees — zazwyczaj dwie lub więcej osób (lub trustee korporacyjny), które posiadają tytuł prawny do aktywów trustu i mają obowiązki powiernicze wobec beneficjentów. Trustees odpowiadają solidarnie za podatek trustu.
• Beneficjenci — osoby, na rzecz których przechowywane są aktywa. Mogą mieć uprawnienie stałe (np. prawo do dochodu dożywotnio), uprawnienie absolutne (kapitał i dochód w pełni) lub być członkami grupy dyskrecjonalnej bez ustalonego udziału.

Dla celów podatkowych trustees traktowani są jako pojedyncza, umowna osoba odrębna od settlora i beneficjentów. Mają własny UTR, składają własne zeznanie SA900 Trust and Estate Tax Return i płacą podatek we własnym imieniu — mimo że przechowują pieniądze dla kogoś innego. To właśnie to pojęcie sprawia, że „podatek trustu" jest odrębnym tematem od „podatku osobistego".

Pięć popularnych rodzajów trustów

W praktyce spotyka się jeszcze dwa wyspecjalizowane rodzaje. Vulnerable Beneficiary Trust (dla osoby niepełnosprawnej lub osieroconego małoletniego) może wybrać traktowanie „vulnerable beneficiary", które obniża podatek trustu do poziomu, jaki beneficjent zapłaciłby indywidualnie. Accumulation & Maintenance trust (utworzony przed 22 marca 2006 r.) był popularnym narzędziem dla wnuków; nowe tego typu trusty wchodzą teraz do relevant property regime, ale istniejące wcześniej trusty A&M mogą wciąż istnieć i podlegać przepisom przejściowym.

Podatek dochodowy od trustów

Reżim podatku dochodowego zależy całkowicie od rodzaju trustu.

Discretionary trusts

Trustees płacą stawkę trustu: 45% od dochodu niedywidendowego i 39,35% od dochodu dywidendowego. Istnieje niewielki przedział standardowej stawki (obecnie £500), od którego dochód opodatkowany jest stawką 20% / 10,75% — ma to na celu uniknięcie nieproporcjonalnego opodatkowania niewielkich trustów. Wszystko powyżej przedziału £500 przechodzi do stawki trustu.

Gdy trustees wypłacają dochód beneficjentowi, wypłata traktowana jest tak, jakby już poniosła podatek w wysokości 45%. Trustees wystawiają beneficjentowi formularz R185, poświadczający kwotę brutto i ulgę 45%. Beneficjent płacący podstawową stawkę może odzyskać część ulgi, bo jego stawka osobista (20%) jest niższa niż 45%; beneficjent płacący wyższą stawkę (40%) może odzyskać różnicę 5%; beneficjent płacący dodatkową stawkę 45% nie ma dalszego zobowiązania ani zwrotu.

Trusty Interest in Possession (IIP)

Trustees płacą jedynie podstawową stawkę (20% niedywidendowy, 10,75% dywidendowy). Powód jest taki, że dochód należy automatycznie do life tenant — ma on natychmiastowe prawo do niego w chwili powstania, niezależnie od tego, czy trustees faktycznie go wypłacą. Life tenant deklaruje dochód brutto w swoim SA100 i wykorzystuje ulgę trustu 20%/10,75% jako wpłatę na poczet zobowiązania; life tenant płacący wyższą lub dodatkową stawkę osobiście dopłaca różnicę.

Bare trusts

Brak podatku na poziomie trustu. Beneficjent traktowany jest jako właściciel aktywów, dochód trafia do jego własnego zeznania podatkowego, a on korzysta z własnej ulgi osobistej i własnych przedziałów stawek. Sprawia to, że bare trusts są atrakcyjne dla rodziców/dziadków lokujących skromne kwoty na rzecz dorosłych dzieci — z wyjątkiem sytuacji, gdy reguła „parental settlement" przypisuje z powrotem dochód powyżej £100 rocznie rodzicowi-settlorowi małoletniego, niezamężnego/nieżonatego dziecka.

Podatek od zysków kapitałowych (CGT) od trustów

Trustees płacą CGT od zysków zrealizowanych przez trust. Dominują dwie zasady:

• Połowa rocznej kwoty wolnej. Trustees otrzymują połowę indywidualnej AEA. Na rok 2025/26 indywidualna AEA wynosi £3,000, więc trust otrzymuje £1,500. Jeśli settlor utworzył wiele trustów, kwota £1,500 jest dzielona równo między nie — do progu £300 na trust, gdy istnieje pięć lub więcej powiązanych ze sobą trustów.
• Jednolita stawka 24%. Od 30 października 2024 r. zarówno nieruchomości mieszkalne, jak i inne aktywa podlegające opodatkowaniu są opodatkowane stawką 24% dla trustees (wcześniejsze rozróżnienie 28% dla nieruchomości / 20% dla innych zniknęło). Trustees nie mają odpowiednika osobistego przedziału niższej stawki 18%.

Ulga gift hold-over jest często wykorzystywana, aby „zablokować" koszt bazowy, gdy aktywa przechodzą od settlora do relevant-property trust, odraczając CGT do momentu, gdy same trustees dokonają zbycia. Z drugiej strony, gdy kapitał opuszcza trust na rzecz beneficjenta, hold-over może ponownie odroczyć notionalne zbycie przez trustees (s.260 TCGA 1992 dla relevant property trusts).

Podatek od spadków: opłata rocznicowa (okresowa) co 10 lat

Większość discretionary trusts oraz trustów IIP utworzonych po 2006 r. znajduje się w relevant property regime. Zasada nominalna: co 10 lat od utworzenia HMRC wycenia aktywa trustu i nalicza opłatę IHT w wysokości do 6%. Rzeczywista stawka rzadko wynosi nominalne 6% ze względu na sposób obliczenia:

1. Weź wartość aktywów trustu na dzień rocznicy.
2. Dodaj wszelkie wcześniejsze chargeable transfers dokonane przez settlora w ciągu 7 lat przed utworzeniem trustu (tzw. „cumulative total").
3. Zastosuj nil-rate band (obecnie £325,000) do tej łącznej kwoty.
4. Opodatkuj nadwyżkę stawką IHT lifetime (20%), aby uzyskać notionalny rachunek podatkowy.
5. Podziel przez wartość trustu i pomnóż przez 30%, aby uzyskać stawkę efektywną.
6. Zastosuj tę efektywną stawkę do wartości trustu, aby uzyskać rzeczywistą opłatę 10-letnią.

Pułap 30% × 20% = 6% wyjaśnia nominalną liczbę. Trust, którego wartość na dzień rocznicy jest niższa niż nil-rate band (i bez wcześniejszej łącznej sumy settlora), płaci nic. Trust o wartości dokładnie £1 mln bez wcześniejszej historii płaci efektywnie około 4%. Dlatego aktywne monitorowanie wartości względem nil-rate band ma znaczenie.

Exit charges

Gdy kapitał opuszcza trust pomiędzy rocznicami co 10 lat (zazwyczaj w formie wypłaty na rzecz beneficjenta), stosuje się exit charge (opłatę proporcjonalną). Stawka wynosi:

Dla pierwszych 10 lat (zanim nastąpi jakakolwiek rocznica) stosuje się specjalne obliczenie startowe oparte na nil-rate band z dnia utworzenia trustu oraz przekazanej wartości. Wiele niewielkich trustów utworzonych w granicach nil-rate band nie płaci żadnej exit charge w pierwszej dekadzie.

Settlor-interested trusts — przepisy antyunikowe

Jeśli settlor (lub jego małżonek/partner cywilny, lub w niektórych przypadkach niepełnoletnie, niezamężne/nieżonate dziecko) może korzystać z trustu, trust jest settlor-interested. Przepisy o podatku dochodowym z ITTOIA 2005 s.624–632 oraz przepisy o CGT z TCGA 1992 s.77 przypisują wówczas dochód i zyski trustu z powrotem osobiście settlorowi, opodatkowane według jego własnych stawek krańcowych. Trustees nadal raportują i mogą nadal płacić podatek, ale settlor otrzymuje ulgę za podatek już zapłacony na poziomie trustu.

Ta zasada niweczy większość planowania typu „podziel dochód". Typowy scenariusz: podatnik płacący dodatkową stawkę 45% tworzy discretionary trust, wskazując siebie i swojego małżonka jako potencjalnych beneficjentów. Trust zarabia £50,000 odsetek. Bez przepisu antyunikowego trustees zapłaciliby 45% i na tym by się skończyło. Z tym przepisem £50,000 traktowane jest jako własny dochód settlora — płaci on 45% osobiście, a 45% zapłacone przez trustees jest zaliczane jako ulga. Efekt netto: brak oszczędności.

Rozszerzenie dotyczące „niepełnoletniego, niezamężnego/nieżonatego dziecka" oznacza, że rodzice nie mogą łatwo lokować dochodu na rzecz własnych małoletnich dzieci — pomijając próg de minimis £100, cały dochód z parental settlement jest opodatkowany u rodzica, dopóki dziecko nie ukończy 18 lat lub nie zawrze związku małżeńskiego.

Excluded Property Trusts — reforma z kwietnia 2025 r.

Historycznie settlor niebędący domicylowany w UK mógł umieścić aktywa położone poza UK w trustie offshore, a te aktywa pozostawały poza zasięgiem brytyjskiego podatku od spadków w nieskończoność — nawet jeśli settlor stał się później domicylowany w UK lub zmarł jako rezydent UK. Te „Excluded Property Trusts" (EPT) były przez dziesięciolecia fundamentem planowania podatkowego dla osób non-dom.

Od 6 kwietnia 2025 r. UK przeszło z systemu IHT opartego na domicylu na system oparty na rezydencji. Nowy test sprawdza, czy settlor jest long-term resident — ogólnie rzecz biorąc, rezydentem UK przez co najmniej 10 z ostatnich 20 lat podatkowych. Dopóki settlor nie jest long-term resident, trust pozostaje excluded property i wolny od IHT. Gdy tylko settlor stanie się long-term resident, aktywa trustu wchodzą do relevant property regime — mają zastosowanie opłaty co 10 lat i exit charges — nawet jeśli settlor przebywa w tym czasie poza UK.

Przepisy przejściowe mają zastosowanie do EPT istniejących na dzień 5 kwietnia 2025 r.: test stosuje się do statusu rezydencji settlora od tej daty w przód. Nie ma automatycznego zachowania praw nabytych. Dla trustees i settlorów praktycznym krokiem jest ustalanie statusu „long-term residence" settlora rok po roku i odpowiednie traktowanie trustu.

Przykład liczbowy — discretionary trust

Mechanika R185 w praktyce

Formularz R185 (Trust Income) łączy pozycję podatkową trustu z pozycją beneficjenta. Zaświadczenie stwierdza rodzaj wypłaconego dochodu (dywidenda, odsetki, dochód z nieruchomości, inny), kwotę brutto oraz podatek już rozliczony na poziomie trustu. Beneficjent dołącza te kwoty do swojego zeznania Self Assessment SA100:

• Trust IIP / life interest: ulga 20% (niedywidendowy) lub 10,75% (dywidendowy). Beneficjent dopłaca do swojej stawki krańcowej.
• Discretionary trust: ulga 45% od wypłaty (traktowana tak, jakby poniosła stawkę trustu). Beneficjent płacący podstawową stawkę odzyskuje 25%, płacący wyższą stawkę 5%, płacący dodatkową stawkę nic.
• Bare trust: R185 niepotrzebne — dochód już należy do beneficjenta.

Trustees muszą prowadzić „tax pool" — ewidencję podatku faktycznie zapłaconego przez trust. Jeśli wypłaty w danym roku przekraczają tax pool, trustees płacą dodatkowo, aby uzupełnić pulę, tak by ulga 45% od wypłaty była w pełni sfinansowana. To najczęściej pomijane obliczenie w administracji trustów; niesfinansowana ulga skutkuje opłatą dla trustees.

Raportowanie — TRS i SA900

Obowiązują dwie warstwy raportowania.

Trust Registration Service (TRS). Niemal każdy brytyjski express trust musi zarejestrować się w HMRC TRS, niezależnie od tego, czy ma zobowiązanie podatkowe. Rejestracja musi nastąpić w ciągu 90 dni od utworzenia. Trustees muszą również co roku aktualizować rejestr — potwierdzając lub korygując informacje o settlorze, trustees, beneficjentach i aktywach. Istnieją ograniczone zwolnienia dla bare trusts dla małoletnich, will trusts zlikwidowanych w ciągu dwóch lat, niektórych trustów emerytalnych i zarejestrowanych organizacji charytatywnych, ale domyślną zasadą jest „zarejestruj się".

SA900 Trust and Estate Tax Return. Trustees trustów podlegających opodatkowaniu składają SA900 co roku — do 31 października (papierowo) lub do 31 stycznia (online) po zakończeniu roku podatkowego. Raportuje to podatek dochodowy, CGT oraz działanie tax pool. SA900 jest odrębne od osobistych zeznań trustees i składane jest pod własnym UTR trustu.

Gdzie znaleźć szczegółowe podręczniki HMRC

Szczegóły techniczne stojące za wszystkim powyżej znajdziesz w bezpłatnych, przeszukiwalnych podręcznikach publikowanych przez HMRC:

• Trusts, Settlements and Estates Manual (TSEM) — obliczanie podatku dochodowego i CGT, settlor-interested trusts, trusty life interest.
• Inheritance Tax Manual (IHTM) — relevant property regime, opłaty okresowe, exit charges, excluded property (po kwietniu 2025 r.).
• Trust Registration Service Manual (TRSM) — zakres TRS, zwolnienia, mechanika rejestracji.
• Capital Gains Manual (CG) — zasady CGT specyficzne dla trustów, w tym ulga hold-over s.165/s.260.

Podsumowanie

Opodatkowanie trustów wygląda zniechęcająco, ale sprowadza się do kilku jasnych pytań. Jaki to rodzaj trustu? określa reżim podatku dochodowego: 45%/39,35% dla discretionary, 20%/10,75% dla IIP, brak podatku na poziomie trustu dla bare. Czy ktoś settlor-interested skorzystał? decyduje o tym, czy dochód i zyski wracają do settlora. Czy trust jest w relevant property regime? mówi, czy mają zastosowanie opłaty IHT co 10 lat i exit charges. Czy settlor jest long-term residentem UK? ma znaczenie od kwietnia 2025 r. nawet dla trustów offshore. A w każdym przypadku rejestracja w TRS i składanie SA900 nie są opcjonalne. W przypadku trustów o istotnej wartości — zwłaszcza transgranicznych lub o znacznych aktywach — niezbędny jest specjalistyczny księgowy ds. trustów lub doradca z kwalifikacją STEP.